НДС — что это за зверь и с чем его едят

Что такое НДС и в чем отличие от налога с продаж?

С 1990 года на всей территории СССР был введен налог с продаж, который очень близок по смыслу к налогу на добавленную стоимость. Однако уже в 1992 правительством был принят закон «О налоге на добавленную стоимость» и введен НДС.

Наверно, у многих возникает вопрос — в чем отличие налога с продаж от НДС? Чтобы ответить на этот вопрос, сначала дадим определение каждому налогу и рассмотрим примеры расчета суммы налога.

Налог с продаж — налог, который включается в стоимость услуг или продукции, как процент от стоимости услуг или продукции и оплачивается покупателем-физиком.

Налог удерживает и перечисляет в бюджет организация (является налоговым агентом), но сумма налога перекладывается на физическое лицо — сумма налога закладывается в стоимость продукции или услуг. Поэтому налог называют косвенным: покупатель (физик) — плательщик налога, организация-продавец — сборщик и транспортировщик налога.

Если происходит реализация товара или услуг между юридическими лицами, то налога с продаж не возникает.

Если оборот компании составляет 100 рублей, а ставка налога с продаж составляет 20%, то:

• Сумма налога с продаж к уплате = 100 × 20% = 20 рублей, которые организация должна перечислить в бюджет.
• Сумма конечной продукции для физика = 100 + 20 = 120 рублей.

Налог на добавленную стоимость — это налог, которым облагается только разница между стоимостью продажи и стоимостью покупки продукции или услуг и включается в итоговую стоимость, как процент от общей суммы добавленной стоимости.

НДС также является косвенным налогом — налоговое бремя перекладывается на конечного потребителя (физическое лицо). Однако уплата НДС происходит на каждом этапе товарообмена при реализации продукции и услуг как юрикам, так и физикам.

Если происходит реализация товара или услуги между юридическими лицами (не конечному потребителю), то возникает НДС, и государство пополняет казну.

Вычисляется НДС следующим образом. Если компания реализовала товар на 100 рублей, а ставка НДС составляет 20%, то:

• Сумма НДС с реализуемой продукции = 100 × 20% = 20 рублей, которые организация должна потенциально перечислить в бюджет.
• Сумма конечной продукции = 100 + 20 = 120 рублей.

Однако чтобы произвести этот товар, организация закупила материалы у поставщика на 60 рублей с учетом НДС (50 рублей — стоимость товаров, 10 рублей — НДС). Получается, что организация произвела 50 рублей дополнительной стоимости продукции (100 - 50 = 50), которые государство хочет обложить налогом и получить с этого свой шекель — в этом смысл налога на добавленную стоимость.

Итоговую сумму НДС к уплате в бюджет можно рассчитать таким образом:

• Сумма НДС к уплате = (100 - 50) × 20% = 10 рублей, которые уйдут в бюджет.

Возникает вопрос: зачем так усложнять систему и вводить НДС вместо налога с продаж?

Есть 2 основных момента:

1. Государство получает налог с продаж только в конце цепочки «Производитель» > «Дистрибьютор» > «Продавец» > «Покупатель». Т.е. только с покупателя.
   
   Поэтому казна будет пополняться нестабильно (у товара может быть долгий цикл реализации или он может храниться на складе), а также продукция или услуги могут вообще не дойти до конечного потребителя и, соответственно, государство не получит налог. Также повышается зависимость от схемотехники — при удачном схематозе теряется полный налог с товара или услуги.
   
   НДС уплачивается на каждом этапе реализации, поэтому государство получит налог, даже если конечный товар не дойдет до потребителя.
   
   То есть государство с помощью НДС повышает собираемость налога и делает пополнение казны более стабильным.

2. Если вводить налог с продаж на каждую реализацию товаров и услуг, как по аналогии с НДС, то возникнет каскадный эффект налога с продаж — многократная уплата налога с продаж с налога продаж, который будет возникать при каждой реализации товаров и услуг в цепочке товарообмена (аналогия со сложным процентом).
   
   НДС в этом случае убирает каскадность — налог уплачивается только с добавленной стоимости (в расчете минусуем налог, который уже уплачен нашим поставщиком).
   
   Поэтому НДС считается более прогрессивным налогом с продаж.

Цепочка: Производитель №1 > Производитель №2 > Покупатель. В случае обычного налога с продаж (ставка 20%) производитель №1 не перечисляет налог в бюджет. Производитель №2 перечислит в бюджет 400 рублей. Покупатель уплатит налог в размере — 400 рублей.
Цепочка: Производитель №1 > Производитель №2 > Покупатель. В случае каскадного налога с продаж (ставка 20%) производитель №1 перечислит в бюджет 200 рублей. Производитель №2 перечислит в бюджет 440 рублей. Покупатель уплатит налог в размере — 640 рублей.
Цепочка: Производитель №1 > Производитель №2 > Покупатель. В случае НДС (ставка 20%) производитель №1 перечислит в бюджет 200 рублей. Производитель №2 перечислит в бюджет 200 рублей. Покупатель уплатит налог в размере — 400 рублей.

Схематично цепочка НДС в учебниках выглядит следующим образом:

НДС в России

В России НДС в бюджет уплачивают предприятия и ИП на ОСН (общей системе налогообложения). Однако НДС могут уплачивать организации и ИП на специальных налоговых режимах (УСН, ЕНВД, ПСН, ЕСХН), если они импортируют товары или являются налоговым агентом по НДС.

Налоговая декларация по НДС сдается в ФНС каждый квартал: в январе, апреле, июле и октябре до 25 числа включительно и только электронно.

Суммы по НДС подтверждаются и могут быть приняты к учету при предоставлении специальных документов — счетов-фактур или УПД. Сумму НДС по счет-фактуре или УПД можно разбить и учесть в нескольких налоговых периодах в течение 3 лет.

Например, в феврале была получена счет-фактура от поставщика на общую сумму 120 рублей (20 рублей НДС). Сумму НДС можно разбить и учесть 10 рублей в 1 квартале, а другие 10 рублей в 3 квартале. Таким маневром можно пользоваться в течение 3 лет после получения счет-фактуры.

Предприятия и ИП на специальных режимах: УСН, ЕНВД, ПСН, ЕСХН не уплачивают НДС в бюджет. Однако эти организации все равно могут выставить счет-фактуру с НДС для своих покупателей — это разрешено пунктом 5 статьи 173 НК РФ. В этом случае компании нужно будет заплатить полную сумму налога в бюджет и сдать декларацию в ФНС.

Ставки НДС отличаются в зависимости от вида реализуемых товаров и услуг:

• 0% — применяется в основном для операций с экспортом (товары и услуги). Полный перечень товаров и услуг можно посмотреть в статье 164 пункте 1 НК РФ.
• 10% — уплачивается для социально значимых товаров. В основном это продукты питания: хлеб, соль, мясо, крупы, овощи и другое. Полный перечень товаров и услуг можно посмотреть в статье 164 пункте 2 НК РФ.
  
• 20% — в эту группу входит вся остальная продукция и операции, не указанные в НК РФ, где льготные ставки не предусмотрены, действуют общие основания. Регламентируется статьей 164 пунктом 3 НК РФ.

Также в законодательстве отдельно выделяют товары и услуги, которые не облагаются НДС. Перечень этих услуг и товаров регламентируется статьей 149 НК РФ.

Отдельно отметим пункт 2 подпункт 26 статьи 149 НК РФ и его изменения с 2021 года — этот подпункт регламентирует освобождение от НДС для компаний, которые реализуют ПО и базы данных (сервисы не входят в это число). С 2021 для таких IT компаний пропадает эта льгота.

Входящий и исходящий НДС

Расчет суммы НДС

Для расчета НДС к уплате необходимо рассчитать 3 показателя:

• Входящий НДС — сумма налога, которая уплачивается организацией поставщику за облагаемые налогом товары, работы, услуги.
• Исходящий НДС — сумма налога, полученная от покупателя организации.
  
• Восстановленный НДС — сумма налога, которую необходимо вернуть в бюджет. Например, при уменьшении стоимости уже отгруженных товаров, когда поставщик выставляет корректировочный счет-фактуру или УПД, в котором входящий НДС меньше, чем в первоначальном документе. В этом случае организация доплатит в бюджет сумму восстановленного НДС. Восстановление НДС регламентировано пунктом 3 статьи 170 НК РФ.

Итоговый НДС рассчитывается по формуле:

• [НДС к уплате в бюджет] = [Исходящий НДС] - [Входящий НДС] + [Восстановленный НДС]

Поэтому, для компаний, которые работают на ОСН важно работать с компаниями на ОСН и получать от них входящий НДС, чтобы уменьшать НДС к уплате в бюджет.

Если у организации есть расходы на ФОТ, то организация не сможет получить входящий НДС с этой суммы (сотрудники просто не дают входящий НДС). Следовательно, организация уплатит полный исходящий НДС с суммы ФОТ. Поэтому организации, где присутствует значительный расход на ФОТ (сфера услуг) обычно платят конский НДС.

Анализируя формулу, можно задаться вопросом, а что будет, если входящий НДС будет больше, чем исходящий? Такие ситуации возможны и в этом случае организация может возместить НДС из бюджета — получить деньги от государства на свой расчетный счет.

Например

Организация закупила товар в апреле на сумму 1200 рублей (1000 рублей стоимость товара, 200 рублей НДС). Часть товара была продана в мае и июне на общую сумму 600 рублей (500 рублей стоимость товара и 100 рублей НДС), а остальная часть товара продана в июле.

В данном случае в налоговой декларации по НДС за 2 квартал организация вправе поставить НДС к возмещению из бюджета в размере 100 рублей, так как входящий НДС превысил исходящий на 100 рублей:

• НДС к возмещению из бюджета = 200 - 100 = 100 рублей, где 200 рублей — входящий НДС, 100 рублей — исходящий НДС.

Очевидно, что эта процедура не может протекать легко, и государство не будет легко прощаться со средствами, которые они получили от других налогоплательщиков — возмещение происходит за счет ваших контрагентов, которые уплатили НДС в бюджет.

Возмещение НДС

Чаще такие ситуации возникают у компаний, приобретших товаров больше, чем смогли реализовать, а также у экспортеров товаров по нулевой ставке, если приобретались они с уплатой налога.

Если материалы, товары и услуги для экспортируемых товаров приобретались у компаний на специальных режимах (УСН), то вы не сможете возместить НДС. Потому что компании на специальных режимах не закладывают в стоимость товаров и услуг НДС и не уплачивают налог в бюджет, а возмещение НДС происходит за счет ваших поставщиков.

Процедура возмещения НДС считается одной из самых сложных и «опасных» в бухгалтерии, так как налоговые органы проводят тщательную проверку бухгалтерии, чтобы исключить вариант «схемотехники» и незаконного обогащения, а также налоговики просто не горят желанием возвращать деньги из казны, да еще и за счет других налогоплательщиков.

Статьей 176 Налогового кодекса РФ установлен общий порядок возмещения НДС. Он распространяется на организации, которые реализуют продукцию на внутреннем рынке и на экспортеров.

Кратко процесс возмещения происходит следующим образом:

• Подача налоговой декларации по НДС на возмещение НДС.
• Налоговая назначает углубленную камеральную проверку — запрашивает документы, делает встречные запросы контрагентам. Также могут допрашивать сотрудников, осматривать помещения и предметы.
• Проверка проходит в течение 3 месяцев после подачи декларации.
• Если все ок, и нарушений не обнаружено (документы оформлены корректно, в декларации отображены актуальные данные, поставщики уплатили НДС в бюджет), то казначейство перечисляет средства в течение 5 дней на расчетный счет организации.

Если у организации имеются недоимки (задолженности) по НДС, другим федеральным налогам, а также по соответствующим штрафам и пени, налоговый орган вправе зачесть их за счет суммы возмещения и вернуть налогоплательщику оставшуюся сумму.

Если у налоговиков не найдется убедительных оснований для отказа, но останутся подозрения, плательщику возместят НДС и следом назначат выездную проверку. На выездной проверке у инспекторов больше полномочий и времени, поэтому может получиться так, что ранее возмещенный НДС аннулируют и заставят вернуть.

Бонусом налоговая может проверить, как поживает налог на прибыль и проверяющие могут попытаться перевыполнить свой KPI.

Лучше всего распределять свои вычеты так, чтобы не было возмещения или, в крайнем случае, чтобы сумма к возмещению была небольшой. Закон разрешает откладывать вычеты на потом в пределах 3 лет. Если вычетов много и возмещения не избежать, тогда нужно проверить на «чистоту» всех своих поставщиков, проверить правильность оформления первичных документов и провести сверку с поставщиками.

Безопасная доля вычета

Это показатель за которым следит каждый бухгалтер и всегда предупреждает предпринимателя, чтобы он не превышал это значение. Безопасная доля вычета определяется следующим образом:

• Безопасная доля вычета = [Входящий НДС] × 100% / [Исходящий НДС]

Это отношение показывает долю входящего НДС к исходящему. На данный момент среднее значение этого показателя по России составляет 88%. Точное значение зависит от региона.

Если доля вычетов у компании равна или превышает 88% за последние 12 месяцев, то компанию могут включить в план выездных проверок. Поэтому важно, чтобы бухгалтер регулярно сверял эту величину в своем регионе и следил за соблюдением рамок, чтобы не привлекать лишнего внимания налоговых органов. 

По сути ФНС с помощью безопасной доли вычета неформально установила минимальный налог с оборота, который составляет:

• Неформальный минимальный налог с оборота = [12% от оборота] × 20% = 2,4% от оборота.

Схемотехника и оптимизация НДС

В целом все схемы и оптимизация сводятся к одному из вариантов или их комбинации:

1. Увеличение входящего НДС.

2. Уменьшение исходящего НДС.

3. Полное освобождение от уплаты налога.

Для борьбы со схемами уклонения от уплаты НДС, ФНС использует электронные сервисы АСК НДС-2 и АИС Налог-3. Эти программные комплексы в автоматическом режиме контролируют деятельность налогоплательщиков. Однако полностью победить «серые схемы» у налоговиков пока не получается.

Законная схема оптимизации №1 — Счет-фактуры на аванс

Многие компании стараются в конце квартала перечислять авансы поставщикам в счет будущих поставок. Это связано с тем, что НДС с авансов, можно принять к учету и уменьшить налог к уплате в текущем квартале (увеличить поток входящего НДС). И восстановить (поставить к уплате) в следующих по мере выполнения работ. Данный метод помогает переносить оплату НДС на более поздний срок.

Рассмотрим на конкретном примере

У компании по итогам 2 квартала получился НДС к уплате в размере 1000 рублей. Но в конце июня был авансовый платеж денежных средств поставщику в размере 3600 рублей, по которому поставки были в июле. Соответственно, счет-фактура по поступлению датирован июлем и НДС по этому документу будет возмещен в июле.

В данном случае, организация может запросить у поставщика счет-фактуру на аванс на сумму предоплаты 3 600 рублей (в том числе НДС в размере 600 рублей) и уменьшить сумму налога к уплате на сумму НДС с предоплаты.

В итоге:

• Сумма НДС к уплате за 2 квартал = 1000 - 600 = 400 рублей.

Условно законная схема оптимизации №2 — Дробление бизнеса

В этом случае бизнес делится на несколько организаций. Обычно происходит дробление компании на ОСН на группу компаний на УСН.

По документам организации работают как несколько отдельных предприятий и не платят НДС и налог на прибыль. Однако на самом деле являются одной компанией и должны пополнять бюджет по полной программе.

Налоговая проводит проверку таких компаний с выездом на объекты, допросами сотрудников, контрагентов и анализом документации. Если в таких организациях сотрудники выполняют одинаковые функции для разных организаций и в организациях используются другие общие ресурсы, то нужно ждать проблем — доначисление НДС и налога на прибыль, штрафа до 40% и пени.

В общем, такая схемотехника может довести организацию до банкротства и субсидиарной ответственности для собственника бизнеса.

Незаконная схема оптимизации №3 — Замена предоплаты договором займа

Чтобы продавцу не платить НДС при получении аванса, организациям достаточно заключить договор займа (подпункт 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ). В дальнейшем заемное обязательство переходит в обязательство по оплате приобретаемых товаров (работ, услуг).

В случае раскрытия схемы нарушение влечет за собой штраф в размере до 40 % от неуплаченной суммы налога и начисление пени (статья 122 пункт 3 НК РФ).

Незаконная схема оптимизации №4 — Фиктивные сделки

Еще одна известная схема ухода от НДС основана на санкциях за недобросовестное исполнение условий сделки.

В договоре прописываются штрафы, которые покупатель обязуется уплатить за несвоевременную оплату товаров со склада поставщика, что создает для последнего определенные неудобства. При этом товар реализуется по заниженной стоимости.

Покупатель «нарушает» условия и уплачивает поставщику сумму штрафа/неустойки. Таким образом, доход продавца состоит из двух частей: стоимости реализованной продукции и суммы санкций, уплаченных покупателем. Выгода в том, что НДС с неустойки платить не нужно, ведь это доход, который не связан с реализацией.

Такая схема иногда применяется компаниями-производителями уникальной продукции, рыночную стоимость которой определить очень сложно. К тому же они в силу отсутствия конкуренции могут диктовать покупателям свои условия сделки.

Если налоговые органы признают это схемой ухода от налога, то в соответствии со статьей 122 пункта 3 НК РФ такое нарушение влечет за собой штраф в размере до 40 % от неуплаченной суммы налога и начислением пени.

Существуют и другие схемы по оптимизации или уходу от НДС. Например, пропускание цепочки НДС через фирмы-однодневки (так называемый, «бумажный НДС») дробление бизнеса через франшизу и другие способы. В этой статье мы не будем подробно останавливаться на этой теме.

Как налоговая контролирует сбор НДС

Для того, чтобы выявлять фирмы, которые незаконно используют вычеты по НДС, инспекторы активно применяют сервис под названием АСК НДС-2. Внедрение этой системы началось в 2013 году, и система регулярно обновляется. После внедрения данной системы сбор налога и темпы роста сбора налога значительно увеличились.

В 2013 году началось внедрение ПО АСК НДС. Ссылка на источник.

Эта система собирает данные из декларации НДС, которую сдает организация в налоговые органы. Из декларации налоговая получает суммы, даты, номера счетов-фактур поставщиков и покупателей. Далее этот массив данных обрабатывается, и у сотрудников налоговых органов есть возможность проследить всю цепочку НДС от первой до последней организации в цепочке.

Интерфейс АСК НДС-2

Когда система находит несоответствие, то она автоматически формирует и отправляет письмо с просьбой дать разъяснения. Компания обязана предоставить ответ в течение пяти рабочих дней.

Программа хорошо справляется с задачей поиска налоговых разрывов — ситуации, когда кто-то из цепочки не уплатил НДС, либо предоставил данные, которые не соотносятся с данными его контрагента, либо когда контрагент вообще отсутствует в ЕГРЮЛ или не сдает декларацию по НДС.

Благодаря данной системе налоговые сотрудники теперь могут выявлять фирму-однодневку. А именно ту операцию, при которой денежная сумма не дошла до бюджета.

До 2019 KPI налоговиков был «‎завязан» на сумме доначислений: чем больше принес в бюджет, тем лучше. Прямо как полноценный отдел продаж в коммерции. Сейчас же KPI «‎завязан» на сокращении количества цепочек недобросовестных неплательщиков по НДС. В налоговой наблюдается существенно качественное изменение системы.

Если налоговые органы находят среди ваших поставщиков «трешовые компании», которые не уплачивают НДС в бюджет, а ваша организация приняла входящий НДС от этих поставщиков к учету, то налоговая в таких ситуациях «вычеркивает» входящий НДС от этих поставщиков, и ваша сумма налога к уплате возрастает.

В этом случае налоговая аргументирует это таким образом: «Плохая осмотрительность в поставщиках — проблема налогоплательщика».

Способы снижения налоговых рисков по НДС

1. ФНС проверяют при помощи АСК НДС-2 контрольные соотношения показателей между отчетами. Например, сравнивают выручку отраженную в декларации по НДС с выручкой, отраженной в декларации по налогу на прибыль. Если есть расхождения, то заранее будьте готовы к даче пояснений по поводу несоответствия.

2. Перед заключением договоров с контрагентами, компания должна проявить должную осмотрительность. Необходимо проверить: ЕГРЮЛ, данные об открытых судебных делах, о дисквалификации руководителя, нахождение организации в списке адресов массовой регистрации, проверить цепочку взаимозависимых компаний, посмотреть данные об активах и пассивах контрагента. Это нужно, чтобы отсечь неблагонадежных контрагентов.

3. В рамках проведения проверок по НДС инспекторы запрашивают все первичные документы по совершенным сделкам: накладные, счета-фактуры и УПД, договоры и другие документы, которые могут касаться сделок. Поэтому нужно обеспечить своевременный сбор первичных документов (бумажных и электронных), а также перед отражением в учете необходимо проверить документы на правильность оформления и отсутствие ошибок.